Экономия застройщика при долевом строительстве

Учет и налогообложение для застройщиков: формируем финансовый результат Бесплатная юридическая консультация: На правах рекламы Информация о компании КСК ГРУПП КСК.

Учет и налогообложение для застройщиков: формируем финансовый результат


Бесплатная юридическая консультация:

На правах рекламы

Информация о компании КСК ГРУПП

КСК групп ведет свою историю с 1994 года. С момента основания и по сегодняшний день компания входит в число лидеров рынка консультационных услуг в области аудита, налогов, права, оценки и управленческого консультирования.

Оглавление:

За 20 лет работы реализовано более 2000 проектов для крупнейших российских компаний.

КСК групп предлагает комплексное и практическое решение наиболее актуальных задач, стоящих перед финансовыми и генеральными директорами компаний и собственниками бизнеса. Индивидуальный подход, глубокое понимание потребностей и целей клиентов в сочетании с практическими знаниями позволяют решать эти задачи максимально эффективно.


Бесплатная юридическая консультация:

Коллектив КСК групп – это команда из более чем 350 специалистов, имеющих уникальный опыт реализации проектов как для средних, так и для крупнейших российских корпораций.

В настоящее время КСК групп предлагает полный спектр услуг и решений для бизнеса:

  • аудит по российским и международным стандартам;
  • налоговый и юридический консалтинг;
  • аутсорсинг и автоматизация бизнес-процессов;
  • решения по привлечению финансирования;
  • маркетинговые решения и разработка бизнес-стратегии;
  • управленческий и кадровый консалтинг;
  • оценка и экспертиза;
  • сопровождение сделок с капиталом;
  • Due-diligence.

Формирование корректного финансового результата деятельности компании – одна из самых актуальных проблем для российских застройщиков. Опыт КСК групп показывает, что застройщики нередко вынуждены искусственно формировать виртуальный положительный финансовый результат своей деятельности, нарушая положения бухгалтерского учета (ПБУ). Дело в том, что при строительстве в силу длительности процесса у застройщиков формируется убыток. Однако отчетность с отраженным в ней убытком компетентные органы (в том числе и органы по контролю и надзору в области долевого строительства) не принимают.

Рассмотрим на примере одного из самых сложных видов строительства – возведения многоквартирного жилого дома – как правильно и своевременно, с учетом всех особенностей действующего законодательства равномерно формировать финансовый результат.

Прежде всего, ответим на вопрос, что является доходом застройщика. В договоре участия в долевом строительстве указывается цена, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате дольщиком для строительства (создания) объекта долевого строительства (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»; далее – Закон № 214-ФЗ). Цена, приведенная в договоре, может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.


Бесплатная юридическая консультация:

Таким образом, получается, что доходами застройщика являются:

  • вознаграждение застройщика, полученное при строительстве объекта;
  • экономия от использования средств финансирования строительства (в случае, если условиями договора определено, что эта экономия остается у застройщика, а не возвращается дольщику).

Следует отметить, что если сумму вознаграждения застройщика можно закрепить в договоре уже на момент его заключения, то сумма экономии может быть определена только при подписании сторонами акта передачи объекта дольщику в момент исполнения обязательств застройщика по договору (п. 1 ст. 12 Закона № 214-ФЗ).

Таким образом, доход застройщика, который можно признавать равномерно в течение всего времени строительства объекта, будет состоять исключительно из вознаграждения застройщика.

Как равномерно формировать доходы от вознаграждения в бухгалтерском и налоговом учете?

При отражении доходов в виде услуг застройщика последнему следует руководствоваться ПБУ 9/99 «Доходы организации». В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручка признается в бухгалтерском учете при одновременном наличии следующих условий:


Бесплатная юридическая консультация:

  • организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
  • сумма выручки может быть определена;
  • есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность присутствует в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
  • право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
  • расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Пункт 13 ПБУ 9/99 «Доходы организации» позволяет застройщику признавать в бухгалтерском учете выручку от оказания услуг равномерно по мере готовности или по завершении оказания услуги. При этом выручка от оказания конкретной услуги может признаваться в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность услуги. Информация о способе определения готовности услуг должна быть раскрыта в учетной политике застройщика (подп. «б» п. 17 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

Для целей налогового учета также предусмотрена возможность равномерного признания доходов. Так, в соответствии с п. 2 ст. 271 НК РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, если договором с дольщиком предусмотрено условие о том, что цена договора включает услуги застройщика и стоимость этой услуги можно определить, выручка может быть сформирована до даты завершения договора.

На какую дату должна быть определена экономия денежных средств дольщиков?

Вопрос экономии средств дольщика никак не освещен в Законе № 214-ФЗ, более того – законодательство о долевом участии в строительстве вообще не оперирует термином «экономия средств дольщика». Данное понятие выработано самими застройщиками в ходе практики строительства.


Бесплатная юридическая консультация:

Поэтому, все, что связано с этим понятием, в том числе и дата признания дохода в виде экономии средств дольщиков, является актуальной темой обсуждения в профессиональных кругах. Официальные органы предоставили некоторые разъяснения по этому поводу. Так, например, Минфин России в своих письмах неоднократно высказывал мнение в отношении того, что застройщик должен определять экономию на дату подписания документа о передаче объекта в эксплуатацию (письмо Минфина России от 16 августа 2011 г. №/488, письмо Минфина России от 29 июля 2013 г. №/1/30040). При этом ни в самих Письмах, ни в каком-нибудь ином нормативном акте нет разъяснений по поводу того, какой именно документ имеет в виду ведомство.

Обращаем внимание, что документ о передаче многоквартирного жилого дома в эксплуатацию и разрешение на ввод многоквартирного дома в эксплуатацию – это разные документы. Дата, указанная в разрешении на ввод дома в эксплуатацию, отражает дату принятия компетентным органом решения о возможности передачи объекта в эксплуатацию и не совпадает с моментом фактической передачи дома в эксплуатацию дольщику. Напомним, передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его дольщиком осуществляются по передаточному акту не ранее чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод дома в эксплуатацию (п. 1 ст. 8 Закона № 214-ФЗ). Кроме того, документом, подтверждающим передачу многоквартирного дома в эксплуатацию, может являться акт, подписанный застройщиком и ТСЖ либо застройщиком и управляющей компанией.

Пользуясь пробелом в этой части, контролирующие органы пытаются доначислить налог на прибыль на экономию, считая, что датой признания экономии является именно дата получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, а не дата подписания передаточного акта между застройщиком и дольщиком.

Вместе с тем, эта позиция не согласуется с практикой хозяйственной жизни застройщика, так как по факту часто возникают дополнительные расходы застройщика с момента ввода объекта в эксплуатацию до момента передачи объекта дольщику. А все расходы по строительству объекта, в том числе и дополнительные, связанные с доделками, достройками и т. д., должны покрываться именно за счет средств дольщика на строительство объекта, что непременно приведет к корректировкам суммы экономии средств дольщиков.

Поскольку понятие экономии нигде законодательно не закреплено, равно как и порядок ее учета, предлагаем установить момент определения экономии в учетной политике. Например, следующим образом: «Моментом определения экономии или перерасхода денежных средств участников долевого строительства будет являться дата подписания акта приема-передачи завершенного объекта между Обществом и участником долевого строительства, так как именно в этот момент одновременно будут выполнены следующие условия:


Бесплатная юридическая консультация:

  • подписаны все документы о передаче объектов долевого строительства;
  • завершено расходование денежных средств, полученных Обществом от участников долевого строительства на цели, установленные Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».

Суды также подчеркивают, что расходование денежных средств, полученных застройщиком от дольщиков на цели, связанные с исполнением инвестиционных обязательств, на момент ввода здания в эксплуатацию не завершено. А акт приемки объекта уполномоченной комиссией либо решение о вводе дома в эксплуатацию не являются документами, подтверждающими фактическую сумму затрат по итогам передачи квартиры дольщику (например, постановление Арбитражного суда Московского округа от 13 марта 2015 г. по делу № А/13, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31 января 2011 г. № А/2010).

В силу подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождаются услуги застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом № 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения). При этом ограничение на применение освобождения от налогообложения в случае, если вознаграждение за услуги застройщика в договоре не выделено, данной нормой не предусмотрено (письмо Минфина России от 26 октября 2011 г. №/17).

О наличии или отсутствии налогооблагаемой базы по НДС при возникновении экономии на данный момент существует две основные позиции, выработанные судебной практикой.

Позиция 1. Застройщик обязан начислять НДС на средства экономии. Указанная позиция основана на точке зрения, в соответствии с которой в качестве инвестиционных могут быть признаны лишь средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, то есть предназначенные для финансирования затрат, необходимых для получения какого-либо полезного эффекта. По завершении договора денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика, утрачивают инвестиционное значение. Следовательно, сумма превышения взноса, полученного застройщиком от дольщика, над фактическими затратами на строительство дома, связана с оплатой услуг, оказанных на основании договора. Вследствие этого она подлежит включению в налоговую базу по НДС (Определение ВАС РФ от 23 июля 2014 г. № ВАС-6429/14 по делу № А/2012, постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 мая 2014 г. по делу № А/2013).

Позиция 2. Застройщик не обязан начислять НДС на средства экономии. Эта позиция основывается на том, что отношения между застройщиком и дольщиками носят инвестиционный характер, следовательно, денежные средства, привлекаемые застройщиком, являются инвестициями. Таким образом, сумма, составившая разницу между средствами, полученными от дольщиков и себестоимостью переданных застройщиком квартир, является доходом, не связанным с реализацией товаров (работ, услуг). А реализация как раз является объектом обложения НДС. При таких обстоятельствах не возникает правовых оснований для включения застройщиками суммы экономии в налоговую базу по НДС в соответствии со ст. 146, ст. 154, ст. 162 НК РФ (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 5 августа 2014 г. по делу № А/2013).


Бесплатная юридическая консультация:

Застройщик осуществляет строительство многоквартирного жилого дома. Срок сдачи объекта – декабрь 2014 года. В марте 2013 года застройщик заключил с гражданином договор долевого участия. В соответствии с его условиями цена договора составляет руб. и определяется как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство и денежных средств на оплату услуг застройщика. Цена услуг застройщика входит в стоимость договора и составляет 20% от его стоимости.

Себестоимость строительства квартиры, которая является предметом договора, по данным бухгалтерского учета застройщика, составила руб. Ежемесячная сумма расходов на содержание застройщика составляетруб. Акт приема-передачи квартиры дольщику был подписан 31 декабря 2014 года.

Учетной политикой застройщика (как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогового учета) в части формирования доходов по услугам застройщика в рамках строительства по договорам долевого участия предусмотрено следующее: «Доходы Общества от оказания услуг застройщика формируется из двух составляющих:

  • Стоимость услуг застройщика, определенная в цене договора долевого участия при заключении такого договора.
  • Сумма экономии средств дольщиков по строительству – превышение средств, полученных от дольщиков для строительства объектов, над фактическими затратами по строительству этих объектов.

Выручку от оказания Обществом услуг застройщика по договорам долевого участия в строительстве в виде стоимости услуг застройщика формировать по мере оказания услуги.

При этом услуга считается оказанной на последний день каждого месяца, начиная с месяца заключения договора долевого участия и заканчивая последним месяцем квартала ввода объекта в эксплуатацию (согласно договору долевого участия). Таким образом, выручка Общества в виде стоимости услуг застройщика признается ежемесячно равномерно в течение указанного выше срока.

Бесплатная юридическая консультация:

В случае образования по окончании строительства положительной разницы между средствами, привлеченными от участников долевого строительства, и суммой фактических затрат на строительство (экономия средств дольщиков по строительству) она остается у Общества (если это предусмотрено условиями договора) и соответственно увеличивает стоимость его услуг.

Обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания Обществом и участником долевого строительства Передаточного акта на квартиру, стоимость услуг застройщика формирует выручку в размере экономии средств участников долевого строительства на дату подписания сторонами указанного передаточного акта на квартиру».

Исходя из приведенных условий договора, стоимость услуг застройщика определена в сумме руб. (20% от руб.).

Срок равномерного признания дохода в виде услуг застройщика составляет 22 месяца (с марта 2013 года по декабрь 2014 года).

Ежемесячная сумма выручки от услуг застройщика составляет,09 руб. (руб. / 22 мес.).


Бесплатная юридическая консультация:

На момент подписания акта приема-передачи квартиры (31 декабря 2014 года) застройщик отразил доход в виде экономии средств дольщика в суммеруб. (руб. – руб. – руб.).

Рассмотрим, как эти операции должны учитываться в бухгалтерском учете (см. табл.).

Таблица. Бухгалтерские записи, отражаемые в учете застройщика

Источник: http://www.garant.ru/article/644124/

Налоговые обязательства по НДС у застройщика, осуществляющего строительство многоквартирного дома

Вопрос: Общество планирует осуществлять строительство многоквартирных домов за счет средств участников долевого строительства на земельном участке, находящемся в собственности Общества.

Какой порядок обложения НДС операций, возникающих в рамках указанной деятельности?


Бесплатная юридическая консультация:

Ответ: В главе 21 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) отсутствуют специальные нормы, регламентирующие порядок налогообложения денежных средств, поступающих застройщику от участников долевого строительства.

Минфин РФ в разъяснениях по данному вопросу выделяет три различных объекта обложения НДС:

— денежные средства, поступающие от участников долевого строительства в порядке возмещения затрат на строительство;

— денежные средства, поступающие от участников долевого строительства на оплату услуг застройщика;

экономия застройщика (превышение суммы денежных средств, полученных застройщиком от каждого дольщика, над фактическими затратами по переданной части объекта недвижимости).

По мнению Минфина РФ, порядок налогообложения зависит от того, осуществляет ли застройщик (полностью или частично) строительство многоквартирного дома собственными силами, или нет.


Бесплатная юридическая консультация:

1. Строительство полностью осуществляется подрядными организациями без выполнения СМР силами застройщика.

1.1. Возмещение затрат на строительство.

В этом случае денежные средства, поступающие от дольщиков в порядке возмещения затрат на строительство, в налоговую базу по НДС не включаются на основании пп.2 п.1 статьи 162 НК РФ (письмо Минфина РФ от 23.03.2012 №/06).

При этом суммы «входного» НДС, предъявленного застройщику подрядными организациями и поставщиками материальных ресурсов, использованных при строительстве, вычету не подлежат, поскольку используются для осуществления необлагаемых операций (письмо Минфина РФ от 15.03.2012 №/05).

1.2. Оплата услуг застройщика.


Бесплатная юридическая консультация:

Налогообложение денежных средств, поступающих от дольщиков в оплату услуг застройщика, зависит от того, будет ли застройщик применять льготу, установленную пп.23.1 п.3 статьи 149 НК РФ или нет.

В соответствии с указанной нормой от налогообложения НДС освобождены услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

Следовательно, если застройщик применяет данную льготу, денежные средства, поступающие от дольщиков в счет оплаты его услуг, НДС не облагаются. Соответственно, вычет «входного» налога по расходам на содержание застройщика не производится.

Застройщик на основании п.5 статьи 149 НК РФ вправе отказаться от применения указанной льготы. В случае отказа от льготы денежные средства, поступающие от дольщиков в счет оплаты его услуг, облагаются НДС на общих основаниях. При этом вычет «входного» налога по расходам на содержание застройщика также производится в общем порядке.

1.3. Экономия застройщика.

Обложение экономии застройщика налогом на добавленную стоимость Минфин РФ ставит в зависимость от применения льготы/отказа от льготы в отношении услуг застройщика.


Бесплатная юридическая консультация:

Если застройщик применяет льготу, установленную пп.23.1 п.3 статьи 149 НК РФ, и не включает в налоговую базу по НДС денежные средства, поступающие от дольщиков в счет оплаты его услуг, то и сумма экономии НДС не облагается (письма Минфина РФ от 29.07.2011 №/43, от 21.03.2011 №/06 и другие).

Если же застройщик отказался от применения вышеназванной льготы, то данный отказ распространяется и на сумму экономии: «если после завершения строительства подрядными организациями и передачи застройщиком дольщикам части объекта недвижимости, предусмотренной договором, сумма денежных средств, полученных застройщиком от каждого дольщика, превышает затраты застройщика по переданной части объекта недвижимости, то на основании указанного пп. 2 п. 1 ст. 162 Кодекса суммы превышения, остающиеся в распоряжении застройщика в связи с оказанием дольщикам услуг, не освобождаемых от налогообложения, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость» (письмо Минфина РФ от 23.03.2012 №/06).

2. Застройщик осуществляет строительство многоквартирного дома собственными силами (полностью или частично).

2.1. Возмещение затрат на строительство.

В этом случае Минфин РФ не признает инвестиционный характер денежных средств, поступающих от дольщиков в порядке возмещения затрат застройщика на строительство многоквартирного дома, и классифицирует их как оплату, полученную в счет предстоящего выполнения работ. Указанные денежные средства у застройщика облагаются НДС в общеустановленном порядке. Соответственно, суммы НДС, предъявленные застройщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства, принимаются к вычету на общих основаниях (письма Минфина РФ от 26.10.2011 №/17, от 07.07.2009 №/10).


Бесплатная юридическая консультация:

Следует отметить, что в арбитражной практике имеются судебные решения, в которых судьи не поддержали приведенную выше позицию Минфина РФ. Так, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 25.09.2008 по делу № Ф/2008 суд указал, что налоговая инспекция ошибочно квалифицировала денежные средства, получаемые обществом от участников долевого строительства в качестве целевого финансирования строительства жилого дома, как авансы за реализацию работ. Данные выплаты независимо от способа осуществления строительства (подрядного или хозяйственного) являются инвестициями, поэтому не подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

Вместе с тем имеются судебные решения, в которых суд пришел к противоположному выводу: денежные средства, вносимые участниками долевого строительства застройщику, являются платой за выполнение работ по строительству многоквартирного дома, в котором каждый из дольщиков приобретает квартиру (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.2008 по делу № А/2007).

Таким образом, в арбитражной практике не сформировался единый подход по данному вопросу. В связи с этим предположить исход судебного спора с налоговым органом не представляется возможным.

2.2. Оплата услуг застройщика.

Минфин РФ не ставит в зависимость применение льготы, установленной пп.23.1 п.3 статьи 149 НК РФ, от способа строительства многоквартирного дома. Как и в случае осуществления строительства силами исключительно подрядных организаций, так и в случае выполнения строительно-монтажных работ собственными силами, застройщик имеет право воспользоваться данной льготой (письмо Минфина РФ от 26.10.2011 №/17).


Бесплатная юридическая консультация:

По мнению Минфина РФ, высказанном в приведенном письме, для применения льготы не имеет значения, выделено вознаграждение застройщика в договоре участия в долевом строительстве или нет. Но в этом случае организация сможет определить сумму вознаграждения только по окончании строительства. Высока вероятность, что налоговый орган будет настаивать на том, что в момент получения все денежные средства, поступившие от дольщиков, должны облагаться НДС в полном объеме, а в последствии осуществляется пересчет налоговых обязательств.

Во избежание налогового спора и дополнительной налоговой нагрузки рекомендуем выделять сумму вознаграждения застройщика в договоре.

Если застройщик применяет данную льготу, вычет «входного» налога по расходам на содержание застройщика не производится. Если же застройщик отказывается от льготы, вычет «входного» налога по расходам на содержание застройщика производится в общем порядке.

Для наглядности обобщим вышесказанное в таблице:

Застройщик участвует в строительстве собственными силами


Бесплатная юридическая консультация:

Источник: http://www.audit4dk.ru/article/spetcialno_dlya_sajta_wwwaudit4dkru/nalogovye_obyazatelstva_po_nds_u_zastrojshika_osushestvlyayushego/

Налоговый учет застройщика при долевом строительстве

В отношении налогового учета при долевом строительстве хочется отметить следующее.

Согласно норме НК РФ : «По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам)».

Т.е. отразить выручку по ДДУ один раз (при передаче объекта дольщику) нельзя, это противоречит НК РФ! А это значит, что отражать ее надо равномерно на протяжении всего срока действия договора.


Бесплатная юридическая консультация:

Но что считать выручкой по ДДУ? Согласно пп.14 п.1 ст.251 НК РФ расходы на возмещение затрат на строительство для целей налогового учета признаются целевыми средствами, т.е. не формируют ни доходов, ни расходов. А значит, правильно в качестве выручки от реализации в период действия договора отражать только сумму вознаграждения застройщика, указанную в нем, что отличается от методологии в бухгалтерском учете.

Итак, акцентируем внимание на том, что наша несовершенная законодательная база вынуждает нас один и тот же договор трактовать в одном случае как договор купли-продажи продукции, а в другом случае – как договор оказания услуг.

Корректное распределение выручки между отчетными периодами тоже вызывает затруднение, поскольку надо обеспечить соответствие доходов и расходов в рамках каждого отчетного периода.

Мы вознаграждение застройщика по ДДУ ежеквартально рассчитываем как величину, пропорциональную отношению количества дней действия договора в данном отчетном периоде к сроку действия договора, что закреплено в учетной политике организаций — застройщиков.

Чтобы соотнести расходы с доходами от оказания услуг застройщика, надо определиться, что подразумевается под такими услугами.

Исходя из определения застройщика, можно сказать, что услуги застройщика – это услуги по организации строительства для дольщиков.


Бесплатная юридическая консультация:

Соответственно, к себестоимости этих услуг можно отнести заработную плату подразделения капитального строительства, страховые взносы с фонда оплаты труда, другие расходы на содержание данного подразделения.

Раздел III: налогообложение застройщика при долевом строительстве

Согласно норме НК «не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

К объектам производственного назначения в целях настоящего подпункта относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг)». Первая проблема, возникающая при прочтении данной формулировки, — что подразумевается под «объектами».

Если «объект» – это объект строительства (а это строящееся здание или сооружение), то ситуации, описанной в оговорке данной нормы не может возникнуть, т.к. в п.1 ст.2 214-ФЗ написано, что «застройщик … привлекает денежные средства дольщиков для строительства многоквартирных домов или иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения». Т.е. предметом ДДУ является строительство объекта недвижимости (здания) непроизводственного назначения. В пп.23.1 п.3 ст.149 НК взяты те же формулировки, в связи с чем можно сделать вывод, что под обложение НДС по ДДУ попадает только строительство производственного здания.


Бесплатная юридическая консультация:

Ясно, что формулировка в НК не четкая и есть риск возникновения споров… Но мы надеемся оказаться правыми, т.к. все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика в силу п.7 ст.3 НК РФ.

Если «объект» — это, все-же, объект долевого строительства (а это помещение в строящемся доме), тогда возникает вторая проблема: что именно подразумевается под использованием данного помещения в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг)?

А именно: • Считается ли используемой для производства товаров (выполнении работ, оказании услуг) квартира, которую юридическое лицо приобрело для проживания своих сотрудников? • Считается ли помещение (квартира, машиноместо, нежилое помещение) объектом производственного назначения в том случае, если оно приобретается у застройщика как товар для целей перепродажи (или финансовое вложение для целей перепродажи)?

И еще есть третья проблема, связанная с применением в реальной ситуации вышеуказанной нормы НК: откуда застройщик на этапе подписания ДДУ узнает, для каких целей участник долевого строительства приобретает объект долевого строительства? Или он должен спросить об этом участника и зафиксировать это в ДДУ? Ни в одном законодательном акте РФ об этом не написано.

Исходя из изложенных выше проблем возникает неоднозначная ситуация с обложеним/необложением НДС услуг застройщика при заключении ДДУ на различные объекты долевого строительства с разными участниками долевого строительства.


Бесплатная юридическая консультация:

Так, например, на наш взгляд, совершенно одинаковыми по экономическому смыслу являются операции по «продаже» по ДДУ юридическому лицу и жилых помещений, и нежилых помещений, и машиномест, которые последний в дальнейшем перепродает как товар или уступает приобретенные имущественные права, поскольку для данного юридического лица все эти объекты являются товаром и используются для получения дохода. Т.е. все они должны облагаться НДС.

Так, например, на наш взгляд, заключение ДДУ с юридическим лицом на жилое помещение должно облагаться НДС, поскольку юридическое лицо для личных целей не может использовать данное помещение, т.к. личных целей у юридического лица просто нет.

Так, например, на наш взгляд, даже заключение ДДУ с физическим лицом на жилое помещение не означает однозначного не обложения НДС услуг застройщика, т.к. физическое лицо может в дальнейшем сдать в аренду данное помещение, т.е. будет использовать его для оказания услуг.

Минфин и налоговое ведомство в своих письмах просто цитируют положения выше рассматриваемой нормы НК, поэтому они не добавляют особой ясности в данном вопросе.

2) Налог на прибыль

Согласно норме НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. В этом же подпункте разъясняется, что относится к целевому финансированию: это имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией или физическим лицом – источником целевого финансирования. Причем не любое имущество, а только то, которое приведено в данной норме НК РФ. В частности, к такому имуществу относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков.

Для того, чтобы полученное имущество не учитывалось в доходах организации, она должна вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. При этом какие-либо нормативные документы и официальные разъяснения, регламентирующие порядок такого учета у застройщика, отсутствуют.

В организации целевого использования денег дольщиков есть следующая проблема: чтобы понимать, на какие объекты можно тратить полученные денежные средства, нужно, прежде всего, четко знать эти объекты. А в процессе строительства это не всегда возможно.

Например, если застройщик не успеет заключить на все коммерческие площади ДДУ до получения Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, он будет оформлять их в свою собственность (для дальнейшей продажи по договору купли-продажи).

Или, по окончании строительства будет приято решение оформить в собственность застройщика какие-нибудь сооружения, например, инженерные сети… Понятно, что объекты, оформленные в собственность застройщика, нельзя строить за счет дольщиков.

Конечно, после получения разрешения на ввод в эксплуатацию возможно определить, куда, сколько и чьих денег ушло, но это будет потом…

А на протяжении всего строительства:

Согласно норме НК РФ сумма нецелевого использования включается в состав внереализационных доходов на дату, когда имущество (в т.ч. денежные средства) фактически были использованы не по целевому назначению. А из этого следует, что если контролирующие органы выявят в какую-то дату нецелевое использование определенной суммы денежных средств, то ее этой же датой, вполне возможно, включат в состав доходов застройщика. И, как говорят некоторые консультанты, в такой ситуации совсем не будет иметь значение тот факт, что может быть застройщик впоследствии и возместил всю эту нецелевым образом потраченную сумму, т.к. механизмов корректировки ранее начисленного внереализационного дохода Налоговым кодексом не предусмотрено.

Однако, хотим заметить, что Минфин РФ в своем письме №/1/806 от 11.12.2009 г. говорит, что размещение денежных средств, поступивших от дольщиков, на депозите не считается нецелевым использованием, поскольку деньги в конечном итоге потрачены на строительство. Все-таки, есть какая-то надежда на то, что при полной компенсации за счет собственных средств нецелевым образом в процессе строительства использованных денег дольщиков, их не включат в налогооблагаемые доходы застройщика.

Источник: http://iptg.ru/press/articles/nalogovyy-uchet-zastroyshchika-pri-dolevom-stroitelstve/

Экономия застройщика: быть или не быть НДС

На застройщиков, ведущих строительство жилых домов, распространяются сразу две заманчивые льготы по НДС: от этого налога освобождается:

  • во-первых, реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них, то есть продажа построенных и введенных в эксплутацию объектов недвижимости.
  • во-вторых, услуги застройщика при строительстве домов по закону №214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве. », за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения.

Для применения второй льготы застройщик должен вести раздельный учет денежных средств, получаемых от дольщиков — физических лиц в качестве целевого финансирования строительства жилых домов с использованием счета 86 «Целевое финансирование».

Эти денежные средства в момент получения не учитываются в составе выручки застройщика, не являются его доходом.

Доход застройщика — это только его вознаграждение, порядок определения которого зависит от формулировок договора долевого участия.

В соответствии со ст.5 закона № 214-ФЗ цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика. Соответственно, возможна и обратная ситуация, когда такое четкое разделение отсутствует в договоре.

Во втором случае — при отсутствии в договоре ДДУ разделения на вознаграждение и компенсацию затрат на строительство — вознаграждением застройщика считается вся экономия денежных средств, то есть разница между полученными от дольщиков денежными средствами и затратами на строительство.

Возникает вопрос, облагается ли НДС полученная застройщиком прибыль, то есть остаток денежных средств после осуществления всех необходимых затрат для выполнения функций застройщика. Вопрос носит не праздный характер, поскольку согласно имеющему место мнению эта часть денежных средств уже не носит инвестиционного характера, не связана со строительством, в связи с чем подлежит обложению НДС.

В частности, такая позиция была выражена в письме Минфина 2008 года:

Если после завершения строительства подрядными организациями и передачи дольщикам части объекта недвижимости, предусмотренной договором, сумма денежных средств, полученных застройщиком от дольщиков, превышает его затраты, то суммы превышения, остающиеся в распоряжении застройщика, подлежат налогообложению НДС.

Письмо Минфина РФ от 25.03.2008 г. №/02

Однако с этих пор налоговое законодательство претерпело изменения, в частности введена льгота по освобождению от НДС оказания услуг застройщика (подп.23.1 п.3 ст.149 НК РФ), а не только операций по реализации готовых квартир и домов. В связи с этим Минфин РФ скорректировал свою позицию:

Суммы превышения, остающиеся в распоряжении застройщика с 1 октября 2010 г., не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Письмо Минфина РФ от 29.07.2011 г. №/43

Аналогичную позицию заняли и арбитражные суды. Так, Высший Арбитражный Суд РФ отказал в пересмотре дела, указав, что общество обоснованно не включило в облагаемую НДС базу сумму превышения полученных от участников долевого строительства средств над фактическими затратами на строительство (1).

Особый интерес представляет ситуация, когда застройщик одновременно выполняет часть строительных работ собственными силами.

В этом случае выполненные самостоятельно строительные работы являются отдельным объектом обложения НДС. Однако суть вопроса не в этом. Организация совмещает в себе две функции: застройщика, услуги которого не подлежат налогообложению, и подрядчика, выполнение работ которым является объектом обложения НДС. К чему же отнести остающуюся у организации прибыль — к результатам деятельности (экономии) застройщика или результатам выполнения подрядных работ своими силами?

По нашему мнению, оставшиеся в распоряжении застройщика после окончания выполнения строительных работ и ввода дома в эксплуатацию денежные средства относятся к вознаграждению застройщика и не подлежат обложению НДС по выше изложенным основаниям. НДС же при самостоятельном выполнении части подрядных работ подлежит начислению только на стоимость таких работ, отраженную в КС-2 и КС-3.

Что касается порядка исчисления НДС со стоимости самостоятельно выполняемых подрядных работ, то мнение Минфина РФ и судов расходятся.

Главное финансовое ведомство страны считает, если застройщик обязуется построить объект недвижимости полностью или частично своими силами, то полученные от дольщиков денежные средства, по их мнению, включаются в налоговую базу у Застройщика как авансовые платежи, полученные в счет предстоящего выполнения работ (письма Минфина РФ от 15.08.2012 г. №/17, от 03.07.2012 N/15).

Однако следование такой позиции существенно омрачило бы жизнь застройщиков:

  • во-первых, определить в момент получения денежных средств, какой объем работ будет выполнен своими силами, не всегда возможно.
  • начисление же НДС с авансов исходя из всей себестоимости строительства означало бы уплату НДС, часть которого при подписании КС-2 с сторонними подрядчиками, подлежала бы восстановлению из бюджета, поскольку со стоимости работ, выполненных подрядным способом НДС не начисляется. А это влечет порой существенное изъятие денежных средств у застройщика на период строительства.

Поддержав застройщиков, выполняющих часть работ собственными силами, ВАС РФ в своем в Определении от 29.12.2008 № 1106/08 по делу А//532 указал, что денежные средства, получаемые застройщиком от участников долевого строительства в качестве целевого финансирования строительства жилого дома независимо от способа осуществления строительства (подрядного или хозяйственного), являются инвестициями, а не авансами за реализацию работ, услуг, поэтому не подлежат включению в налоговую базу по НДС.

В данной рассылке мы рассмотрели один из множества спорных вопросов налогообложения деятельности участников строительства недвижимости. В следующих выпусках мы продолжим разговор по данной тематике.

(1) Определение ВАС РФ от 08.08.2013 № ВАС-10423/13 «Об отказе в передаче в Президиум ВАС РФ»

Источник: http://www.audit-it.ru/articles/account/tax/a34/744876.html

Вот дом, который построил. застройщик!

Разбираемся с бухгалтерским и налоговым учетом у застройщиков

Строительный бизнес в России стремительно развивается. Застройщики привлекают для строительства деньги в виде средств инвесторов и банковских кредитов. А инвесторам и кредиторам, чтобы адекватно оценить свои риски, нужна качественная бухгалтерская отчетность застройщика.

Однако наш «строительный» бухучет значительно отстает от рыночных реалий. Ведь единственный документ, в котором говорится об учете у застройщика (Положение по бухучету долгосрочных инвестиций), принят в начале 90-х и сильно устаре л Положение, утв. Письмом Минфина от 30.12.93 № 160 (далее — Положение № 160) .

Мы поговорим о том, как правильно вести бухучет застройщикам (кроме ситуаций, когда застройщик является одновременно инвестором или генподрядчиком). Не оставим без внимания и вопросы налогообложения.

Кто есть кто на стройке

В процессе строительства, как правило, задействовано несколько участников. Ключевые фигуры — это инвестор и застройщик.

Кто такой инвестор, всем понятно. Инвестор финансирует стройку и по ее окончании получает в собственность объект капстроительств а п. 2 ст. 4 Закона от 25.02.99 № 39-ФЗ .

А вот с терминами «застройщик» и «заказчик» («технический заказчик») ситуация запутанная, ведь в нормативных актах разных лет даются разные определения. Но сейчас эти термины используют в том значении, которое установлено Градостроительным кодексом (далее — Гр К) ст. 3 ГрК РФ .

Как правило, застройщик — это организация (хотя может быть и физическое лицо), которая имеет в собственности или арендовала земельный участок и организует на нем строительство объекта недвижимости для инвестор а п. 16 ст. 1 ГрК РФ . А вот если речь идет о долевом строительстве, то застройщиком может быть только организаци я п. 1 ст. 2 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ (далее — Закон № 214-ФЗ) . Застройщик получает разрешения на строительство объекта и на ввод его в эксплуатаци ю п. 1 ст. 51, п. 2 ст. 55 ГрК РФ . Поскольку у застройщиков, как правило, нет специалистов в области строительства, они обычно привлекают технических заказчиков.

Технический заказчик — это специализированная строительная организация, которая от имени застройщика (по агентскому договору) выполняет различные действия организационного характера — заключает договоры о подготовке проектной документации, контролирует качество выполнения строительных работ и т. д. п. 22 ст. 1 ГрК РФ

Заметим, что одна компания может совмещать различные функции, например быть инвестором и застройщиком одновременно.

Как видим, «застройщик» и «технический заказчик» — это категории, определяющие взаимоотношения сторон исключительно для целей государственного контроля в области градостроения (выдача различных разрешений, регулирование деятельности по привлечению средств для долевого строительства жилья и т. д.). Как вы понимаете, для целей ведения бухучета не имеет значения, кто оформляет разрешение на строительство или на ввод объекта в эксплуатацию. Ведь порядок ведения учета, прежде всего, должен отражать экономическое содержание хозяйственных операций между сторонами.

Кстати, можно сказать, что у градостроительного термина «застройщик» есть экономический эквивалент — это девелопер. Девелопмент — иностранное слово (от англ. development), но в последнее время оно прижилось и у нас. Компании, которые на свои средства и на деньги инвесторов строят объекты недвижимости, получают прибыль от их продажи или сдачи в аренду, называются девелоперами. Но для простоты мы и дальше в статье будем использовать термин «застройщик».

Бухгалтерский учет

Итак, нужно разобраться, кто из участников инвестиционно-строительной деятельности отражает у себя строящийся актив и что именно реализует застройщик — готовую продукцию, работы или услуги.

Но давайте сначала вспомним классическую схему проводок у застройщика. (На практике возможны различные нюансы, но мы не будем в них углубляться.)

Традиционный способ учета у застройщика

Изложенный способ учета является общепринятым для застройщиков, он применяется независимо от того, на каких условиях заключен договор с инвесторами.

Такой порядок учета основан на нормах уже недействующего ПБУ 2/94 (применялось до 2009 г.) и Положения № 160.

Как мы уже говорили, в Положении № 160 изложены правила учета у застройщика. Но «застройщик», для которого написано Положение № 160, — это не организация, которая строит объект недвижимости на продажу на принадлежащем ей земельном участке, а специализированная строительная фирма, которая организует сам процесс строительства, контролирует качество выполнения строительных рабо т п. 1.4 Положения № 160 . Значит, речь идет о техническом заказчике в терминологии ГрК, то есть об организации, выполняющей агентские функции за вознаграждение. Получается, что на застройщика в терминологии ГрК Положение № 160 не распространяется.

Что нам стоит дом построить, нарисуем — будем жить. Только вот для строительства настоящего дома предварительного наброска явно не хватит

Как видим, традиционный порядок учета у застройщиков не предусмотрен нормативными актами по бухучету. Но это еще полбеды. Гораздо хуже то, что он может привести к искажениям бухгалтерской отчетности.

Как видно из схемы проводок, строящийся объект до момента передачи его инвестору отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а значит, бухгалтеры отражают его в балансе застройщика в группе статей «Основные средства» (строка 1150). Это неправильно. Ведь застройщик изначально строит объект не для себя, а для инвестора. А значит, построенная недвижимость никогда не будет использоваться застройщиком в качестве ОС.

То, что средства, полученные от инвесторов, принято отражать на счете 86 и в балансе как целевое финансирование, тоже далеко не бесспорно. Целевым финансированием в бухучете считаются деньги, поступившие организации (как правило, из бюджета) на определенные цели, например на покупку ОС. Остаток целевого финансирования нужно отражать в балансе в группе статей «долгосрочные обязательства» или «краткосрочные обязательств а» Письмо Минфина от 08.05.2014 №/21775 . Но не общей суммой, а в отдельной строке «целевое финансировани е» п. 20 ПБУ 13/2000 . То есть сумма, отраженная в балансе в строке «целевое финансирование», означает, что у организации есть чужие средства, которые она должна потратить на финансирование собственных капитальных или текущих затра т п. 4 ПБУ 13/2000 . Очевидно, что средства инвесторов должны быть направлены на строительство объекта, а не на собственные нужды застройщика. Значит, отражение денег инвестора в балансе как целевое финансирование приводит к искажению отчетности.

Учет у застройщика по МСФО

Поскольку, как мы уже говорили, российскими нормативными актами по бухучету учет у застройщика не регулируется, обратимся к МСФО п. 7 ПБУ 1/2008 . О том, как нужно вести учет компаниям, занимающимся строительством недвижимости, говорится в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 15 «Соглашения на строительство объектов недвижимост и» введено в действие на территории РФ Приказом Минфина от 25.11.2011 № 160н (далее — IFRIC 15) . Конечно, в IFRIC 15 не упоминается термин «застройщик», в Разъяснении говорится о «предприятиях, принимающих обязательство по строительству объектов недвижимого имущества напрямую или через субподрядчико в» п. 4 IFRIC 15 . Однако такая формулировка позволяет применять этот документ к застройщикам.

Согласно IFRIC 15 порядок учета зависит от того, кто может определять основные структурные элементы будущего объекта недвижимости — инвестор или застройщик.

Если вопрос, каким будет строящееся здание, решает инвестор, то застройщик должен применять МСФО (IAS) 11 (российским эквивалентом этого МСФО является «строительное» ПБУ 2/2008). То есть строящийся актив должен отражаться в учете застройщика на счете 20, а выручку нужно признавать по мере готовности объекта.

А вот если инвестор не может изменять дизайн объекта, строительство которого он финансирует, так как застройщик предлагает типовые варианты зданий, то у застройщика признается выручка от реализации товаров (готовой продукци и) пп. 12, 16— 18 IFRIC 15 . Это наиболее часто встречающаяся в российской практике ситуация, ее мы и будем рассматривать.

Из общего правила IFRIC 15 о признании выручки от реализации продукции у застройщика есть исключение. Если материалы для стройки поставляет инвестор (не определяя дизайн будущего здания), то застройщику следует признать выручку от оказания услу г п. 15 IFRIC 15 . Однако такой вариант договора в российской практике не встречается.

Строим на продажу

На практике получили наибольшее распространение два типа договоров между инвесторами и застройщиками — договор инвестирования (как правило, на коммерческую недвижимость) и договор долевого участия на строительство многоквартирных домов (ДДУ). Посмотрим, как будет выглядеть идеальный бухучет у застройщика в этих ситуациях (то есть с применением IFRIC 15).

СИТУАЦИЯ 1. По условиям инвестиционного договора инвестор перечисляет застройщику определенную сумму денег и по окончании строительства получает в собственность возведенный объект (или его часть). Как правило, вознаграждение застройщика в договоре не указывается. Прибыль застройщика — это разница между суммой, полученной от инвестора, и затратами на строительство объекта, включая текущие расходы самого застройщика. Дизайн будущего объекта недвижимости определяет застройщик.

СИТУАЦИЯ 2. Между застройщиком и дольщиком заключен договор долевого участия в строительстве. Отношения между застройщиком и гражданами по таким договорам регулируются Законом об участии в долевом строительстве многоквартирных домо в Закон № 214-ФЗ .

Обычно в ДДУ указывают фиксированную стоимость квартиры, которую должен оплатить дольщик. Величина вознаграждения застройщика, как правило, не указывается, в договоре пишут лишь, что оно включено в стоимость квартиры. То есть прибыль застройщика — это разница между суммой, полученной от дольщиков, и затратами на строительство дома. Далее в статье мы будем говорить именно о таком варианте договора.

Законом № 214-ФЗ о долевом строительстве предусмотрено, что деньги дольщиков подлежат направлению на строго определенные цели (например, на подготовку проектной документации и выполнение инженерных изысканий для строительства, на строительство систем инженерно-технического обеспечени я) ч. 1 ст. 18 Закона № 214-ФЗ . При этом Закон не обязывает застройщика отчитываться перед дольщиком, куда именно и в какой сумме направлены его деньги.

Контролировать целевое расходование денег дольщиков вправе только некий контролирующий орга н п. 1 ч. 6 ст. 23 Закона № 214-ФЗ .

В Москве уполномоченным органом по контролю в области долевого строительства является Комитет по обеспечению реализации инвестиционных проектов в строительстве и контролю в области долевого строительств а Постановление Правительства Москвы от 26.04.2011 № 157-ПП .

С начала года введено в действие в 1,6 раза больше жилых домов, чем в I полугодии 2013 г.

Но дело в том, что в силу специфики своей деятельности застройщики в принципе не могут организовать учет так, чтобы можно было определить, на что потрачены средства каждого дольщика. Ведь деньги поступают на расчетный счет от дольщика общей суммой, в которой сидит и вознаграждение застройщика. Кроме того, деньги поступают к застройщику не одновременно от всех дольщиков, а постепенно, в течение всего процесса строительства. Поэтому сначала средств дольщиков не хватает и застройщики строят объект не только на деньги дольщиков, но и на собственные (чаще всего привлекают кредиты). То есть деньги поступают на расчетные счета застройщиков из различных источников, а затем направляются на строительство, например на оплату счетов подрядчиков, на погашение кредитов. Организовать раздельный учет денежных потоков, а следовательно, и контроль за целевым использованием в таких условиях практически невозможно. А значит, деньги дольщиков не являются целевым финансированием с точки зрения бухучета.

Таким образом, по экономическому содержанию ситуация 2 аналогична ситуации 1.

Значит, исходя из требования приоритета содержания перед формой в бухучете и отчетности застройщика, привлекающего деньги как по договору инвестирования, так и по ДДУ, нужно признавать строящийся объект на счете 43 (иногда используют счет 41) в балансе в группе статей «Запасы» (строка 1210). А в отчете о финансовых результатах — выручку от реализации построенного объекта при передаче его дольщик у пп. 12, 16— 18 IFRIC 15 .

Обратите внимание: речь идет только о бухгалтерском учете, а к вопросам налогового учета и НДС мы обратимся позднее.

Схема проводок будет такая (проводки по НДС не приводятся, так как сам порядок исчисления НДС мы рассмотрим ниже).

Источник: http://glavkniga.ru/elver/2014/16/1573-dom_kotorij_postroil_zastrojschik.html

This article was written by admin

×
Юридическая консультация онлайн